Por Johana Timaná, directora de Impuesto en Philippi Prietocarrizosa Ferrero DU & Uría – Perú
Desde el ejercicio fiscal 2021, respecto del Impuesto a la Renta, que se declara dentro de los tres primeros meses de 2022, se ha dispuesto que para la aplicación de la regla de subcapitalización no se tomará en cuenta el ratio deuda/patrimonio, sino el ratio deuda/EBITDA. En ese sentido, la denominada regla de subcapitalización contiene un límite cuantitativo a la deducción de los intereses.
Así, de acuerdo con la Única Disposición Complementaria Modificatoria del DL 1424, no serán deducibles, para los contribuyentes que no se encuentren en alguno de los supuestos de excepción de la norma , los intereses netos en la parte que excedan el treinta por ciento (30 %) del EBITDA del ejercicio anterior.
Ahora bien, mediante el Decreto Supremo No. 402-2021-EF se han establecido reglas para la aplicación del límite de subcapitalización basado en el EBITDA, de acuerdo a lo siguiente:
1. Se precisa el concepto de “renta neta”: se ha considerado que renta neta hace alusión únicamente al resultado positivo. Siendo así, en casos que el resultado del ejercicio fiscal sea una pérdida tributaria, este componente del EBITDA será considerado cero. Ante ello, en caso de que un contribuyente tenga un resultado negativo del ejercicio, o cuyas pérdidas arrastrables sean mayores al resultado positivo del ejercicio, el EBITDA estará compuesto por la suma de los intereses netos, la depreciación y la amortización.
2. Se establece el mecanismo de arrastre de los intereses que no se deduzcan en un ejercicio por superar el límite de subcapitalización (30 % del EBITDA): se compensarán según la antigüedad de los intereses. En efecto, en los ejercicios siguientes, se deducirá primero el interés cuyo arrastre sea el más antiguo (dentro del plazo de los cuatro años), y luego el interés correspondiente a aquel ejercicio.
Por ejemplo, si en el ejercicio 2021 existe un excedente de intereses no deducibles de 1,000, los mismos se arrastrarán al 2022. Asumiendo que el 30 % del EBITDA del ejercicio 2021 es de 1,000, y que en el 2022 hay intereses netos por 500, entonces en primer lugar se deducirán los intereses arrastrados del 2021 (1,000), siendo que los 500 no deducibles en el 2022 se tendrán que arrastrar al 2023. De esta forma, los contribuyentes tendrán la oportunidad de deducir los intereses arrastrados por exceder el plazo de cuatro (4) años que prevé la norma.
3. Se precisa que, en el caso de reorganización de sociedades, si es que ello implica la constitución de una nueva sociedad, se considerará el EBITDA del ejercicio fiscal de la constitución y no el EBITDA del ejercicio anterior correspondiente a alguna de las sociedades que intervienen en la reorganización.
4. Se precisa el concepto de interés neto: se entenderá por “interés neto” a los gastos por intereses correspondientes a la deuda destinada al giro del negocio menos los ingresos por intereses gravados. Ello implica una exclusión de los intereses provenientes de determinada deuda pública o los intereses por la devolución de pagos de impuestos efectuados en exceso.
A pesar de que la norma reglamentaria precisa algunos elementos relevantes en la aplicación del límite de subcapitalización referido, hubiese sido una buena oportunidad para referirse al alcance del concepto de amortización de intangibles, o su aplicación sobre los gastos preoperativos que fue materia de un pronunciamiento reciente de la Administración Tributaria.
No obstante, el literal a) del artículo 37 de la LIR – el cual es aplicable desde el 01.01.2021 – debe ser interpretado de manera conjunta con la disposición reglamentaria, por lo que esta modificación surte efectos para la determinación de los intereses de 2021 inclusive, la cual se calcula sobre la base del EBITDA tributario del ejercicio 2020.
Lea aquí la columna titulada Regla de subcapitalización y amortización de intangibles: comentarios sobre el Informe No. 094-2021-SUNAT
